El principio de presunción de inocencia garantizado en el art. 24.2 de la Constitución Española no permite que la Administración tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable -como ha sucedido en el caso enjuiciado- o la concurrencia de cualquiera de las otras causas excluyentes de la responsabilidad de las recogidas en el art. 179.2 de la Ley General Tributaria, entre otras razones, porque dicho precepto no agota todas las hipótesis posibles de ausencia de culpabilidad.
En la Sentencia del Tribunal Supremo de fecha 18 de febrero de 2013 también se insiste en que no es identificable falta de ingreso con sanción y que se exige una motivación detallada: «la mera constatación de la falta de ingreso derivada de la aplicación de gastos no deducibles no permite fundar la imposición de sanciones tributarias. No pueden ser el resultado, poco menos que obligado, de cualquier incumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de los contribuyentes. No puede fundarse la existencia de infracción en la mera referencia al resultado de la regularización practicada por la Administración tributaria o, como en el caso enjuiciado, en la simple constatación de la falta de un ingreso de la deuda tributaria, porque el mero dejar de ingresar no constituía en la LGT de 1963 -ni constituye ahora- infracción tributaria, y porque no es posible sancionar por la mera referencia al resultado, sin motivar específicamente de donde se colige la existencia de culpabilidad.
Así lo ha puesto de manifiesto también, en términos que no dejan lugar a dudas, el Tribunal Constitucional en la citada STC 164/2005, al señalar que se vulnera el derecho a la presunción de inocencia cuando «se impone la sanción por el mero hecho de no ingresar, pero sin acreditar la existencia de un mínimo de culpabilidad y de ánimo defraudatorio, extremo del que en la resolución judicial viene a prescindirse», y que «no se puede por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos sancionar, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere».
Sin embargo, en el caso que nos ocupa sí que ha quedado demostrada la culpabilidad del sujeto pasivo por las siguientes circunstancias:
– Se da de alta en un epígrafe claramente inadecuado.
– Las dimensiones de su actividad exceden notoriamente de los limites del epígrafe.
– Se acoge a un régimen simplificado del IVA claramente inaplicable a contribuyentes como el recurrente.
– No se puede admitir que se actué al amparo de una interpretación razonable de la norma.
– Se declaran una serie de encargos sucesivos integrantes de una misma obra.