El Tribunal Supremo mantiene doctrina reiterada y completamente consolidada por numerosísimas sentencias que el préstamo garantizado con hipoteca ha sido siempre objeto de un tratamiento unitario, es decir no se ha sometido a gravamen en la imposición indirecta el préstamo y separadamente su garantía, la hipoteca, sino conjuntamente, pero por un sólo hecho imponible, y no por dos.
Es decir, si estamos ante una operación escriturada de compraventa con subrogación en el préstamo con garantía hipotecaria y constitución de fianza, si se produce por el mecanismo de la subrogación, produciendo los efectos propios de una novación contractual, con establecimiento simultáneo de garantías, manteniendo la hipotecaria por subrogación y constituyendo la fianza en el nuevo contrato de préstamo, de conformidad al art. 15.1 de la Ley 1/1993, de 24 de septiembre , existirá un solo hecho imponible gravado de forma unitaria como un préstamo, sujeto a ITP y AJD (impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados), modalidad transmisiones patrimoniales onerosas, pero en forma alguna tributará por el impuesto pretendido por las Administraciones demandadas, pues se cumple la condición de simultaneidad en la concesión del préstamo y en la constitución de garantías impuesta por el art. 25 del Reglamento del ITP y AJD, reforzando con ello la posición del acreedor, siendo indiferente a tales efectos que la fianza se constituyera con posterioridad al préstamo, pues la subrogación producida en la misma escritura de compraventa supone una novación a todos los efectos, dándose la simultaneidad de préstamo y garantías, debiendo evitar la doble imposición que supone la liquidación impugnada.
El artículo 15 de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados establece la tributación unitaria del préstamo al disponer que la constitución de las fianzas y de los derechos de hipoteca, prenda y anticresis en garantía de un préstamo tributarán exclusivamente por concepto de préstamo, por lo que la concurrencia de un préstamo y una garantía origina tributación exclusivamente por el préstamo contrato principal en que queda subsumida la garantía.
El art. 25 del Reglamento (Real Decreto 828/1995) complementa lo señalado en la Ley al disponer que «la constitución de las fianzas y de los derechos de hipoteca, prenda y anticresis, en garantía de un préstamo, tributarán exclusivamente por el concepto de préstamo cuando la constitución de la garantía sea simultánea con la concesión del préstamo o en el otorgamiento de éste estuviese prevista la posterior constitución de la garantía».
Por tanto, este precepto viene a completar el art. 15 de la ley señalando los requisitos necesarios para que sea aplicable la exención, estos son, que el acto de constitución del préstamo sea simultáneo con el de la fianza o que en el otorgamiento del préstamo estuviese prevista la posterior constitución de la fianza.
La constitución de fianza en garantía de un préstamo sólo tributa por el concepto de préstamos cuando la garantía se hubiera constituido simultáneamente al préstamo o cuando haya sido prevista en el contrato inicial. Por tanto, para que haya un solo acto liquidable es necesario que el préstamo y la garantía se pacten conjuntamente o que la garantía se preste con posterioridad si estaba prevista en el titulo constitutivo del préstamo.
En el caso examinado el préstamo se concedió inicialmente según la escritura pública citada otorgada en fecha 1 de julio de 2004. En dicho contrato se pactó, en la estipulación 12.3.3, que «desde el momento de la subrogación o sustitución por cualquier causa del prestatario, se exigirán por el banco garantías complementarias a la personal del adquirente e hipotecaria, tales como fianza o pignoraticia, con arreglo a los criterios generales de solvencia seguidos por el banco».
Es decir, resulta evidente que en la escritura inicial de préstamo estaba ya prevista la garantía de que ahora se trata para el caso de subrogación.
Resultando indiferente que la fianza no fuera constituida en el momento en que se contrató el préstamo pues lo fue en la misma escritura de compraventa y subrogación en el préstamo que tuvo plena vigencia y existencia. En consecuencia procede declarar, como así ha efectuado el TEAR (tribunal económico-administrativo regional) en la resolución impugnada, la nulidad de la liquidación mencionada por ser la misma contraria a lo dispuesto en el artículo 15.1 de la Ley 25 del Reglamento. (Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Murcia de fecha 12 de marzo de 2013).